20.2.2013

Päätös, josta valitetaan

Turun hallinto-oikeus 13.1.2012 nro 12/0020/3

Asian aikaisempi käsittely

Toimitettaessa kiinteistöverotuksia verovuosilta 2009 ja 2010 A:n S:n maaseutukunnassa B:n tilalla omistaman pientalon kiinteistövero on määrätty muiden kuin vakituiseen asumiseen käytettävien asuinrakennusten veroprosentin mukaan.

A on oikaisuvaatimuksessaan vaatinut, että kiinteistövero rakennuksesta on määrättävä vakituisen asuinrakennuksen veroprosentin mukaisesti. Kysymyksessä olevaan kiinteistöön on muutettu asumaan keväällä 2009. Vuonna 2009 B:n tilalla on A:n esittämän selvityksen mukaan yövytty 202 yötä ja vuonna 2010 8. päivään elokuuta mennessä 146 yötä. B:n tila on rakennusmääräysten mukaan varsinainen asuinpaikka.

Länsi-Suomen verotuksen oikaisulautakunta on päätöksillään 30.11.2010 viitaten kiinteistöverolain 12 §:ään hylännyt A:n oikaisuvaatimukset verovuosilta 2009 ja 2010.

Perustelut

Rakennuksen pääasiallista käyttöä laskettaessa ratkaiseva merkitys annetaan rakennuksen tosiasialliselle käytölle kalenterivuoden alussa. Sillä, mihin tarkoitukseen rakennus on aikanaan rakennettu, ei viime kädessä ole merkitystä. Vakituiseen asumiseen voidaan katsoa käytettävän ainakin sellaista rakennusta tai huoneistoa, jossa jollakin henkilöllä on väestökirjalain mukainen varsinainen asunto ja koti.

Yleisen verotuskäytännön mukaan henkilöllä voi pääsääntöisesti olla vain yksi vakituinen asunto kerrallaan. Verovelvollinen omistaa T:n kaupungissa osakehuoneiston, johon väestörekisteritietojen mukaan sekä verovelvollinen että puoliso on merkitty vakituisiksi asukkaiksi vuodesta 2004 lukien. Väestörekisteriin merkityn vakituisen asumisen mukaan määräytyy myös verotuskotikunta.

B:n kiinteistö on ostettu vuonna 1992. S:n kunnassa sijaitsevaan kiinteistöön ei väestörekisterissä ole merkitty vakituisia asukkaita, joten kiinteistön rakennusten on katsottava olevan muussa kuin vakituisessa asuinkäytössä. Vaikka kiinteistöllä tosiasiallisesti asuttaisiinkin vuositasolla enemmän kuin osakehuoneistossa, on väestörekisterin mukaisella vakituisella asuinpaikalla ratkaiseva merkitys.

A on valituksessaan hallinto-oikeudelle uudistanut vaatimuksensa, että kiinteistövero on määrättävä vakituisen asuinrakennuksen veroprosentin mukaan. B:n tilan rakennus on tosiasiallisesti ollut A:n ja hänen puolisonsa vakituinen asunto vuoden 2009 alusta lukien. Rakennus on varustettu kaikilla mukavuuksilla. Tilan postiosoitteeseen on ollut voimassa sanomalehtitilaus. A on osallistunut paikallisen metsästysseuran toimintaan ja puoliso viikoittain voimistelu- ja joogatunneille. Väestörekisteriin merkityllä asuinpaikalla ei oikeuskäytännön mukaan ole ratkaisevaa merkitystä asiassa.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut vastineen ja A vastaselityksen.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

Hallinto-oikeus on hyväksynyt A:n verotuksen oikaisulautakunnan päätöksistä tekemän valituksen.

Perustelut

Kiinteistöverolaissa tarkoitettu vakituisten asuinrakennusten veroprosentti määrätään pääasiassa vakituiseen asumiseen käytettäville rakennuksille. Kiinteistöverolain mukaan rakennuksen huoneistoa katsotaan käytettävän pääasiassa vakituiseen asumiseen, jos se on pääosin tarkoitettu tähän käyttöön eikä se ole muussa käytössä.

A omistaa S:n kunnassa B-nimisen tilan, jolla sijaitsee pinta-alaltaan 112 neliömetrin sähköllä, vesijohdolla ja viemärillä varustettu pientalo. A omistaa myös asuinhuoneiston hallintaan oikeuttavat osakkeet, jotka oikeuttavat 99,5 neliömetrin huoneiston hallintaan T:n kaupungissa. Väestötietojärjestelmän mukaan A:n puolisoiden vakinaisena osoitteena on 18.10.2004 lähtien ollut kyseinen T:n kaupungin asunnon osoite.

A on kertonut puolisoiden muuttaneen keväällä 2009 asumaan B:n tilalle ansiotöiden vähennyttyä hänen eläkkeelle jäämisensä johdosta. A:n mukaan puolisot ovat viettäneet B:n tilalla 202 päivää vuonna 2009 ja 146 päivää vuonna 2010 elokuun alkuun mennessä. T:n kaupungin asuntoa puolisot ovat käyttäneet ainoastaan tilapäisluontoisesti.

A on selvittänyt elinolosuhteissaan vuoden 2009 alussa tapahtuneen muutoksen johdosta viettäneensä puolisonsa kanssa pääosan vuosista 2009 ja 2010 omistamallaan B:n tilalla S:n kunnassa. Tilalla oleva asuinrakennus on näissä oloissa ollut kyseisinä vuosina A:n vakituinen asunto. Asiaa ei ole arvioitava toisin T:n kaupungissa olevan asuinhuoneiston eikä väestötietojärjestelmän merkinnän perusteella. B:n tilalla olevasta rakennuksesta vuosilta 2009 ja 2010 määrättävään kiinteistöveroon on sovellettava vakituisten asuinrakennusten veroprosenttia.

Sovellettu oikeusohje

Kiinteistöverolaki 12 §

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Kirsi Särkilä ja Hannu Raahensalo.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden päätös kumotaan ja verotuksen oikaisulautakunnan päätösten lopputulokset ja toimitetut kiinteistöverotukset saatetaan voimaan. Kiinteistövero on verovuosina 2009 ja 2010 määrättävä muiden kuin vakituiseen asumiseen käytettävien asuinrakennusten veroprosentin mukaan. Perusteluina Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on lausunut muun muassa seuraavaa:

Kiinteistöverolain 12 §:n mukaan rakennusta katsotaan käytettävän pääasiassa vakituiseen asumiseen, jos sen huoneistojen pinta-alasta vähintään puolta käytetään tähän tarkoitukseen. Huoneistoa katsotaan käytettävän pääasiassa vakituiseen asumiseen, jos se on pääosin tarkoitettu tähän käyttöön eikä se ole muussa käytössä.

Kiinteistöverolaissa ei ole otettu kantaa siihen, mikä merkitys kiinteistöverolain 12 §:n tulkinnassa on annettava väestötietojärjestelmän kotikuntaa koskevalle merkinnälle tilanteessa, jossa verovelvollisella on käytössään useampia kuin yksi vakituiseen asumiseen soveltuva asunto. Epäselvää on myös, voiko henkilöllä olla kiinteistöverolain 12 §:n tarkoittamalla tavalla käytössään samanaikaisesti useampia vakituisia asuntoja.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on selostanut edempänä ilmenevää kotikuntalain 2 §:n säännöstä kotikunnasta ja kotikuntalain 7 §:n säännöstä velvollisuudesta tehdä ilmoitus kotikunnan tai asuinpaikan muuttumisesta. Tässä tapauksessa S:n kunnassa sijaitsevassa rakennuksessa ei väestötietojen mukaan ole ollut ketään merkittynä vakituiseksi asukkaaksi. Sitä vastoin T:n kaupungissa olevaan osakehuoneistoon on väestötietojen mukaan ollut merkittynä vakituisiksi asukkaiksi verovelvollinen ja hänen puolisonsa. Kun nämä tiedot perustuvat verovelvollisen kotikuntalaissa säädettyyn ilmoittamisvelvollisuuteen, S:n kunnassa sijaitsevaa rakennusta ei voida katsoa käytettävän pääasiassa vakituiseen asumiseen myöskään kiinteistöverolain 12 §:n tarkoittamalla tavalla huolimatta siitä, että verovelvollinen on asunut suuremman osan vuodesta puheena olevassa asunnossa.

Hallituksen esityksessä kiinteistöverolaiksi (HE 50/1992 vp) todetaan kiinteistöverolain tavoitteista, että kiinteistöveron on oltava sopusoinnussa myös verojärjestelmän yleisten tavoitteiden kanssa. Hyvä verojärjestelmä on oikeudenmukainen, taloudellista tehokkuutta edistävä, fiskaalisesti tehokas, hallinnollisesti edullinen ja verovelvolliselle ymmärrettävä.

Jos merkitystä ei anneta verovelvollisen itse ilmoittamalle väestötietojärjestelmän merkinnälle eikä sille, että verovelvollisella on jo olemassa vakituinen asunto kotikunnassaan, kiinteistöverolain lainvalmisteluasiakirjoista ilmenevien tavoitteiden toteutuminen muodostuu vaikeaksi. Kiinteistöverotus tapahtuu vuosittaisena varsin kaavamaisena rekisteriverotuksena.

Loma-asunnon kiinteistöveroprosentin määräytymiseen on otettu kantaa ratkaisussa KHO 2007:55. Siinä puolisot omistivat kiinteistön, joka sijaitsi asemakaavassa loma-asuntojen korttelialueeksi merkityllä alueella. Kiinteistölle oli vuonna 2002 rakennettu rakennusluvan mukaisesti vapaa-ajan rakennukseksi tarkoitettu rakennus. Puolisot käyttivät rakennusta kuitenkin vakituisena asuntonaan myytyään 29.7.2002 vakituisena asuntonaan siihen saakka käyttämänsä omakotitalon. Koska rakennusta oli sen jälkeen tosiasiallisesti käytetty vakituisena asuntona eikä se ollut muussa käytössä, kiinteistövero verovuodelta 2003 määräytyi vakituiseen asumiseen käytettävien asuinrakennusten veroprosentin mukaisesti.

Nyt käsillä olevassa tapauksessa väestörekisteritietojen mukaan sekä verovelvollinen että puoliso on merkitty vakituisiksi asukkaiksi vuodesta 2004 lähtien T:n kaupungissa olevaan osakehuoneistoon. Sillä seikalla, että puolisot ovat ilmoituksensa mukaan asuneet suuremman osan vuodesta S:n kunnassa, ei ole kiinteistöverolain 12 §:n soveltamisen kannalta ratkaisevaa merkitystä.

Pääsääntöisesti verovelvollisella tai hänen perheellään on vain yksi vakituinen asunto, ja tuloverotuksessa mahdollista toista asuntoa ei ole tavallisesti pidetty vakituisena asuntona. On kuitenkin myös tapauksia, joissa perheelle on hyväksytty kaksi vakituista asuntoa. Lähinnä tämä on voinut tulla kysymykseen, jos puolisot työskentelevät eri paikkakunnilla tai ainakin yksi perheenjäsen on pysyvästi työssä eri paikkakunnalla kuin missä hänen perheensä asuu. Myös kiinteistöverolain 12 §:n soveltamisedellytysten kannalta voidaan hyväksyä, että jos joku perheenjäsen työskentelee eri paikkakunnalla kuin missä muu perhe asuu, perheellä voi olla vakituiseen asumiseen käytettäviä asuntoja enemmän kuin yksi. Näin on ainakin niissä tapauksissa, joissa toisella paikkakunnalla työskentelevän perheenjäsenen kotipaikka ja sen mukainen verotuskunta on työskentelykunnassa. Verotuskäytännössä on periaatteena myös muissa verolajeissa, että henkilöllä voi olla lähtökohtaisesti vain yksi vakituinen asunto.

Kiinteistöverotuksessa voidaan noudattaa edellä mainittuja tuloverotuksen periaatteita tilanteissa, joissa verovelvollisella on kaksi asuntoa. Koska käsillä olevassa tapauksessa ei ole ollut kysymys edellä mainituista erityistilanteista, S:n kunnassa olevaa pientaloa ei voida pitää verovelvollisen vakituisena asuntona kiinteistöverolain 12 §:ssä tarkoitetulla tavalla.

Johtopäätöksenä Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on esittänyt, että yleisen verotuskäytännön mukaan henkilöllä voi pääsääntöisesti olla vain yksi vakituinen asunto. Verovelvollisen ja hänen puolisonsa väestötietojärjestelmän mukainen vakituinen asunto ja koti on T:n kaupungissa olevassa osakehuoneistossa, jota on siten pidettävä verovelvollisen vakituisena asuntona. Tämä tieto perustuu kotikuntalain 7 §:ssä säädettyyn verovelvollisen ja hänen puolisonsa ilmoittamisvelvollisuuteen. S:n kunnassa sijaitsevaan kiinteistöön ei sitä vastoin ole väestörekisterissä merkitty vakituisia asukkaita, joten kyseisen kiinteistön rakennusten on katsottava olevan muussa kuin vakituisessa asuinkäytössä.

A on vastineessaan vaatinut Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valituksen hylkäämistä.

Vastoin veroasiamiehen käsitystä ratkaisu KHO 2007:55 soveltuu myös tähän tapaukseen. Se seikka, ettei T:n kaupungissa olevaa asuntoa ole myyty, ei vaikuta asiaan. Se säilyy toisena asuntona. Väestötietojärjestelmän mukainen rekisteröinti tehdään yleisen valvonnan ja tilastoinnin takia. Sillä ei ole merkitystä kiinteistöverotuksen perusteisiin. Kiinteistöverolaissa viitataan kotikuntalakiin. Sen mukaan henkilöllä voi olla useampia asuntoja.

T:n kaupunki on A:n puolisoiden kotikunta, koska heillä on siellä toinen koti, jossa he asuvat muutamia kuukausia vuodessa. T:n kaupungin asuntoon tulee suurin osa postista ja A:t käyttävät T:n kaupungin terveydenhuoltopalveluja. A:n lapset ja lastenlapset asuvat T:n kaupungissa ja hän on myös jonkin verran työskennellyt siellä.

Useiden asuntojen omistaminen lisääntynee tulevaisuudessa. Verotuksen kannalta on näissä tapauksissa selkeätä, että kiinteistöverotus toimitetaan sen mukaan, missä käytössä rakennukset tosiasiallisesti ovat, kuten myös laki määrää. Kiinteistöverotuksessa ei kotipaikalla ole merkitystä, vaan sen määrittelee rakennusten tosiasiallinen käyttö. B:n tila on aikanaan rakennettu varsinaiseksi asuinpaikaksi, on sellainen kaavamerkinnältään ja on nykyään siinä käytössä.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on ilmoittanut, ettei ole aihetta antaa vastaselitystä.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle valitusluvan ja tutkinut asian. Valitus hyväksytään. Hallinto-oikeuden päätös kumotaan ja toimitetut kiinteistöverotukset saatetaan voimaan.

Perustelut

Sovellettavat säännökset

Kiinteistöverolain 11 §:n 3 momentin mukaan kunnanvaltuuston määräämää yleistä kiinteistöveroprosenttia sovelletaan tämän lain mukaan veronalaisiin kiinteistöihin, jollei 12 - 14 §:stä muuta johdu.

Mainitun lain 12 §:n 2 momentin mukaan rakennusta katsotaan käytettävän pääasiassa vakituiseen asumiseen, jos sen huoneistojen pinta-alasta vähintään puolta käytetään tähän tarkoitukseen. Huoneistoa katsotaan käytettävän pääasiassa vakituiseen asumiseen, jos se on pääosin tarkoitettu tähän käyttöön eikä se ole muussa käytössä.

Lain 13 §:n 1 momentin mukaan kunnanvaltuusto voi määrätä 11 §:ssä mainitun vaihteluvälin sisällä erikseen veroprosentin rakennuksille, joiden huoneistojen pinta-alasta yli puolta käytetään pääasiassa muuhun asumiseen kuin 12 §:ssä tarkoitettuun vakituiseen asumiseen.

Kotikuntalain 2 §:n 1 momentin mukaan henkilön kotikunta on jäljempänä tässä laissa säädetyin poikkeuksin se kunta, jossa hän asuu. Mainitun pykälän 2 momentin mukaan, jos henkilöllä on käytössään useampia asuntoja tai jos hänellä ei ole käytössään asuntoa lainkaan, hänen kotikuntansa on se kunta, jota hän perhesuhteidensa, toimeentulonsa tai muiden vastaavien seikkojen johdosta itse pitää kotikuntanaan ja johon hänellä on edellä mainittujen seikkojen perusteella kiinteä yhteys.

Kotikuntalain 7 §:n 1 momentin mukaan, kun joku muuttaa kotikuntaa tai siellä olevaa asuinpaikkaa, hänen on aikaisintaan kuukautta ennen muuttopäivää ja viimeistään viikon kuluttua muuttopäivästä ilmoitettava siitä maistraatille.

Tosiseikat

A omistaa S:n kunnassa B:n tilan, jolla sijaitsee pinta-alaltaan 112 neliömetrin suuruinen sähköllä, vesijohdolla ja viemärillä varustettu pientalo. Lisäksi A omistaa osakkeet, jotka oikeuttavat 99,5 neliömetrin suuruisen asuinhuoneiston hallintaan T:n kaupungissa. Väestötietojärjestelmän mukaan A:n puolisoiden vakituisena asuntona on vuodesta 2004 lähtien ollut mainittu T:n kaupungin asunto.

A on kertonut muuttaneensa puolisonsa kanssa keväällä 2009 asumaan B:n tilalle ansiotöiden vähennyttyä hänen eläkkeelle jäämisensä johdosta. Asiassa ei ole riitaa siitä, että tilan rakennukset eivät sinänsä soveltuisi vakituiseen asumiseen. A:n mukaan puolisot ovat viettäneet B:n tilalla 202 vuorokautta vuonna 2009 ja 146 vuorokautta vuonna 2010 elokuun alkuun mennessä. A on toisaalta esittänyt, että puolisoiden kotikuntalain mukainen kotikunta on T:n kaupunki, johon heillä on perhesiteitä. He asuvat asunnossa muutamia kuukausia vuodessa ja käyttävät T:n kaupungin terveyspalveluja.

Oikeudellinen arviointi

Asiassa on kysymys siitä, onko verovelvollisen, jolla on asunto kahdella paikkakunnalla, toinenkin asunto, jonka sijaintikuntaa hän ei pidä kotikuntanaan, kiinteistöverolain 12 §:n 2 momentissa tarkoitettu vakituiseen asumiseen käytettävä asunto.

Oikeuskäytännössä on ratkaisussa KHO 2007:55 katsottu, että vapaa-ajan asuntoa, joka sijaitsi asemakaavassa merkityllä loma-asuntojen korttelialueella, voitiin pitää kiinteistöverotuksessa vakituisena asuntona, kun verovelvolliset käyttivät sitä tosiasiallisesti vakituisena asuntona. Tapaus eroaa esillä olevasta tapauksesta kuitenkin siinä, ettei verovelvollisilla ollut muuta vakituista asuntoa ja että he olivat väestötietojärjestelmän tietojen mukaan muuttaneet asuntoon verovuotta edeltäneenä vuonna ja asuivat siinä edelleen.

Verovelvollisella saattaa olla eri syistä useita asuntoja, joista kussakin hän oleskelee vaihtelevassa määrin. Koska kiinteistöverolaissa vakituiseen asumiseen käytetylle asunnolle on säädetty edullisempi verokohtelu kuin vapaa-ajan asunnoille, jotka nekin voivat olla teknisesti ympärivuotiseen asumiseen soveltuvia, on lakia lähtökohtaisesti perusteltua tulkita niin, että verovelvollisella voi olla vain yksi oma vakituinen asunto, joka oikeuttaa alempaan kiinteistöveroprosenttiin. Tämä vastaa myös tulkintaa muissa verolainsäädännön soveltamistilanteissa, joissa vakituisen asunnon käsitteellä on merkitystä. Ratkaistaessa, mitä asuntoa on pidettävä verovelvollisen vakituisena asuntona, merkitystä voidaan antaa ensi sijassa sille rekisteriin ilmoitetulle tiedolle, mitä asuntoa verovelvollinen itse pitää sellaisena asuntonaan, jonka mukaan osaltaan määräytyy hänen kotikuntalaissa tarkoitettu kotikuntansa tai siellä oleva asuinpaikkansa. Myös käytännön syyt puhuvat sellaista tulkintaa vastaan, että kiinteistöveroon vaikuttaisi kotikuntaa tai siellä olevaa asuinpaikkaa koskevan ilmoituksen sijasta verovelvollisen kunkin vuoden oleskeluvuorokausista esittämä selvitys.

Koska A:n puolisoiden kotikunta on vuosina 2009 ja 2010 ollut heidän oman ilmoituksensa mukaan T:n kaupunki, ei S:n kunnassa sijaitsevaa B:n tilalla olevaa pientaloa voida katsoa käytetyn A:n puolisoiden vakituiseen asumiseen kiinteistöverolain 12 §:ssä tarkoitetulla tavalla. Tämän vuoksi Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valitus on hyväksyttävä, hallinto-oikeuden päätös kumottava ja toimitetut kiinteistöverotukset saatettava voimaan.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Esa Aalto, Ahti Vapaavuori, Matti Halén, Eila Rother ja Leena Äärilä. Asian esittelijä Kari Honkala.